![\"Presentaci\u00f3n1\"](\"https:\/\/medina-cuadros.es\/wp-content\/uploads\/2017\/03\/Presentaci\u00f3n113.jpg\")
<\/a>Este art\u00edculo se public\u00f3 en www.eleconomista.es el d\u00eda 17 de abril y en la Revista Iuris&Lex el 12 de mayo.<\/strong><\/p>\nA prop\u00f3sito de la Resoluci\u00f3n del TEAR de Andaluc\u00eda de 23 de febrero de 2017<\/strong><\/p>\n Hay un dicho popular que cuenta que los \u00e1rboles, a veces, no dejan ver el bosque<\/strong>, ya que escamotean lo que hay detr\u00e1s de ellos.<\/p>\n El caso aqu\u00ed analizado versa precisamente sobre una enajenaci\u00f3n de una finca r\u00fastica<\/strong>, que conten\u00eda unos centenares de \u00e1rboles frutales, los cuales gozaban de una licencia de variedad vegetal.<\/p>\n La operaci\u00f3n de venta se elev\u00f3 a p\u00fablico<\/strong>, y en la escritura se identificaba el objeto de la compra y se fijaba un precio de adquisici\u00f3n, desglosado en varios apartados: (i) terreno<\/strong>, (ii) \u00e1rboles frutales<\/strong> y la ya citada (iii) licencia de la variedad vegetal.<\/strong><\/p>\n El sujeto pasivo obligado a soportar el AJD<\/strong> consider\u00f3 que no era pertinente incluir el importe abonado<\/strong> relativo a la licencia de la variedad vegetal<\/strong>, al entender que no estaba sujeto a ese Impuesto y solo practic\u00f3 la liquidaci\u00f3n por los dos primeros conceptos.<\/p>\n Sin embargo, y tras m\u00e1s de 3 a\u00f1os desde la autoliquidaci\u00f3n,<\/strong> se le notifica un acuerdo de comprobaci\u00f3n por la Oficina, la liquidaci\u00f3n<\/strong> en relaci\u00f3n al impuesto por Actos Jur\u00eddicos Documentados.<\/strong> En dicha propuesta, se tomaba como base para el c\u00e1lculo del impuesto el total del importe de la compraventa, sin atender a la naturaleza aut\u00f3noma<\/strong> de cada uno de los componentes de la misma, lo que supon\u00eda una diferencia m\u00e1s que notable en el saldo final a abonar.<\/i><\/p>\n \u00bfRealmente est\u00e1n sujetas al AJD las licencias sobre variedades vegetales?<\/strong> En el presente comentario, que desgranaremos en los 3 apartados siguientes<\/strong>, sostenemos que no y as\u00ed fue finalmente estimado el recurso, anulando la liquidaci\u00f3n por dicho concepto sobre las licencias de variedades vegetales.<\/p>\n A.- EL HECHO IMPONIBLE<\/b><\/p>\n Establece el art\u00edculo 4 del Real Decreto Legislativo<\/strong> 1\/1993 por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados (LITPAJD):<\/p>\n \u00abArt. 4<\/i><\/b> – A una sola convenci\u00f3n no puede exig\u00edrsele<\/strong> m\u00e1s que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigir\u00e1 el derecho se\u00f1alado a cada una de aqu\u00e9llas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa.\u00bb<\/i><\/p>\n De tal suerte que existiendo tres convenciones distintas<\/strong> en la escritura objeto de an\u00e1lisis por la Administraci\u00f3n Tributaria, el impuesto deber\u00eda calcularse separadamente<\/b> para cada uno de los conceptos que se incluyen dentro de la escritura p\u00fablica,<\/strong> y no por el total de la misma, como as\u00ed propuso de manera incorrecta.<\/p>\n Tal y como indica el art\u00edculo 31.2 del TRLITPAJD, en redacci\u00f3n dada por el art\u00edculo 5.2 de la Ley 53\/2002 de 30 de diciembre de 2002,<\/p>\n \u00abArt. 31.2.-<\/b> Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles<\/span> no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los n\u00fameros 1 y 2 del art. 1 de esta Ley, tributar\u00e1n, adem\u00e1s, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21\/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiaci\u00f3n de las Comunidades Aut\u00f3nomas<\/strong> de r\u00e9gimen com\u00fan y Ciudades con Estatuto de Autonom\u00eda,<\/strong> haya sido aprobado por la Comunidad Aut\u00f3noma.\u00bb<\/p>\n Y por tanto los requisitos cumulativos<\/strong><\/span> exigidos para quedar gravada una operaci\u00f3n por la cuota variable son:<\/p>\n Por tanto, sosten\u00edamos que la LICENCIA SOBRE LA VARIEDAD VEGETAL<\/strong> no era susceptible de ser inscrito en ninguna de los registros que indica la normativa aplicable.<\/p>\n Lo gravado es, esencialmente, el especial reforzamiento que el acto o contrato adquiere en el tr\u00e1fico mercantil por su formalizaci\u00f3n<\/strong> en documento p\u00fablico, as\u00ed como el tinte de seguridad jur\u00eddica, protecci\u00f3n de intereses y conocimiento p\u00fablico que le concede el principio de publicidad registral.<\/strong> El Tribunal Supremo ya disert\u00f3 sobre esta cuesti\u00f3n, y concluy\u00f3 que no es el instrumento en s\u00ed, sino una entidad compleja constituida, entre otros elementos, por la realizaci\u00f3n de ciertos actos o contratos con eficacia jur\u00eddica que sean inscribibles en cualquiera de los Registros expresados, de tal manera que sin un acto humano productor de efectos jur\u00eddicos, que sea inscribible, no puede materializarse dicho gravamen tributario<\/strong> (Sentencias de Tribunal Supremo de 3 de noviembre de 1997). En los mismos t\u00e9rminos, adem\u00e1s, se pronunci\u00f3 el TSJ Extremadura<\/strong> de 27 de junio de 2003.<\/p>\n B.- DE LA NO INSCRIPCI\u00d3N DE LA LICENCIA EN NINGUNO DE LOS REGISTROS CONTEMPLADOS EN EL ART. 31.2 LITPAJD<\/b><\/p>\n La licencia de la variedad vegetal<\/strong> no puede comprenderse incluida en ninguno de los exclusivos y excluyentes registros a los que hace menci\u00f3n dicho precepto, pues es bien conocido que:<\/p>\n En cuanto al Registro de la Propiedad Industrial<\/span><\/b>[1]<\/a> (actualmente Oficina Espa\u00f1ola de Patentes y Marcas \u2013OEPM-), regulado por la Ley 1\/\/1975, de 2 de mayo, \u00e9ste no es competente para entender de las variedades vegetales, pues en su art\u00edculo 2 se establece que:<\/p>\n \u00abArt\u00edculo 2.\u00a0<\/i><\/b>El Registro de la Propiedad Industrial tendr\u00e1 a su cargo la realizaci\u00f3n de la actividad administrativa que al Estado corresponde en materia de propiedad industrial, conforme a la legislaci\u00f3n y convenios internacionales en vigor, y ser\u00e1 el instrumento de la pol\u00edtica tecnol\u00f3gica en este campo, atribuy\u00e9ndosele de manera especial:<\/i><\/p>\n 1. Las actuaciones administrativas encaminadas al reconocimiento v mantenimiento de la protecci\u00f3n registral a las diversas manifestaciones de la propiedad industrial <\/strong>-invenciones, creaciones de forma y signos distintivos<\/strong><\/span>–<\/strong>, comprendiendo la tramitaci\u00f3n y resoluci\u00f3n de expedientes, las anotaciones para constancia y la conservaci\u00f3n y publicidad de la documentaci\u00f3n.[\u2026]\u00bb<\/i><\/p>\n Es decir, se refiere a las Patentes, Modelos de Utilidad, Dise\u00f1os Industriales, Marcas y Nombres Comerciales. Por tanto, las Variedades Comerciales<\/strong> no son una manifestaci\u00f3n de la propiedad industrial sometida al control de la OEPM.<\/strong><\/p>\n Y es que las Variedades Vegetales Comerciales<\/strong> gozan de su propio Registro dependiente del Ministerio del Medio Ambiente, Medio Rural en base al Reglamento general del Registro de Variedades Comerciales aprobado por el Real Decreto 170\/2011<\/strong>, de 11 de febrero en desarrollo de la Ley\u00a0 30\/2006, de 26 de julio, de semillas y plantas de vivero y de recursos fitogen\u00e9ticos.<\/strong><\/p>\n Este Registro<\/strong> no es ninguno de los 4 regulados taxativamente en el consabido art\u00edculo 31.2. TRLITPAJD, y m\u00e1s en concreto, del Registro de Propiedad Industrial,<\/strong> hoy OEPM.<\/span>\u00a0<\/i><\/p>\n Para finalizar con el \u00faltimo de los registros de posible acceso de la inscripci\u00f3n de la licencia<\/strong>, que no es otro que el de Bienes Muebles. Este Registro de Bienes Muebles<\/span><\/b> est\u00e1 regulado en la Disposici\u00f3n Adicional \u00danica \u201cCreaci\u00f3n del Registro de Bienes Muebles\u201d<\/strong> del Real Decreto 1828\/1999, de 3 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Registro de Condiciones Generales de la Contrataci\u00f3n.<\/strong><\/p>\n En dicha disposici\u00f3n se crea el Registro de Bienes Muebles, integrado por varias secciones, entre la que se encuentra la 5\u00aa, Secci\u00f3n de otros bienes muebles registrables<\/span>.<\/strong><\/p>\n El Registro de Bienes Muebles es un Registro de titularidades y grav\u00e1menes<\/strong> sobre bienes muebles, as\u00ed como de condiciones generales de la contrataci\u00f3n. Dentro de cada una de las secciones que lo integran se aplicar\u00e1 la normativa espec\u00edfica reguladora de los actos o derechos inscribibles que afecten a los bienes, o a la correspondiente a las condiciones generales de la contrataci\u00f3n.<\/p>\n Pero la cesi\u00f3n de la licencia no es inscribible en el Registro de Bienes Muebles, al menos de manera preceptiva, constitutiva o con efectos frente a terceros, <\/strong>puesto que la creaci\u00f3n de dicho registro de titularidades<\/strong> y grav\u00e1menes no ha sido seguido de un desarrollo reglamentario que ampare y regule la inscripci\u00f3n de \u201cotros bienes muebles registrables\u201d, debiendo acudir, en este caso, a las previsiones del art\u00edculo 68 de la Ley de Hipoteca Mobiliaria de 16 de diciembre de <\/i>1954 <\/i>, que tan solo regula la inscripci\u00f3n de los grav\u00e1menes sobre bienes muebles, y no el de meras titularidades, extremo que no impide pero que carece de efectos frente a terceros, no siendo preceptiva<\/span>.<\/p>\n En este sentido la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana<\/strong> de 25 de mayo de 2011, recurso 4271\/2008.<\/p>\n Dicho Registro de Bienes Muebles<\/strong> carece de cobertura legal y con la normativa espec\u00edfica de cada clase de bien y de cada clase de derecho \u201cno se puede conseguir, fuera del Registro de Buques y de Aeronaves como secciones del Registro Mercantil, un registro universal de titularidades y de tracto sucesivo pleno\u201d. Como se\u00f1ala el profesor \u00c1ngel Carrasco Perera, llama la atenci\u00f3n que en ninguna norma de rango legal se regulase el Registro, ni se determinase sus principios y alcance.<\/p>\n En el mismo sentido la Direcci\u00f3n General de los Registros y del Notariado<\/strong> no ha sido inmune a la profunda cr\u00edtica que se ha efectuado a la regulaci\u00f3n del Registro de Bienes Muebles y en la Resoluci\u00f3n de 18 de marzo de 2008<\/strong> (BOE de 29 de marzo de 2008, p\u00e1ginas 17935 y 17936) ha reconocido que el Registro de Bienes Muebles:<\/p>\n \u00ab[\u2026] no goza de la presunci\u00f3n de exactitud en los mismos t\u00e9rminos que el Registro de la Propiedad, pues, exceptuando aeronaves no es precisa previa inscripci\u00f3n alguna a favor de las personas que otorguen los t\u00edtulos mencionados \u2013constituci\u00f3n de prenda sin desplazamiento- en el Registro de Bienes Muebles<\/span>, y, adem\u00e1s, es un Registro de grav\u00e1menes y no de titularidades<\/span>\u00bb.<\/strong><\/i><\/p>\n La conclusi\u00f3n que obtenemos de todo lo arriba expuesto es la de que la hipot\u00e9tica inscripci\u00f3n de la cesi\u00f3n de la licencia carecer\u00eda de efectos,<\/strong> siendo \u00e9ste el fundamento de la exigencia del Impuesto de Actos Jur\u00eddicos Documentados, tal como ha reconocido reiteradamente el Tribunal Supremo (STS 25 de noviembre de 2002):<\/p>\n \u00ab[\u2026] La propia finalidad del impuesto no es otra que gravar la especial garant\u00eda que el ordenamiento jur\u00eddico concede a determinados actos en raz\u00f3n de la forma notarial adoptada, ligada especialmente a la posibilidad de acceso a los Registros P\u00fablicos, con los efectos que de ello deriva<\/span>\u00bb.<\/strong><\/i><\/p>\n En definitiva, al no producir la inscripci\u00f3n en este caso ning\u00fan efecto \u2013lo mismo tendr\u00eda lugar en el supuesto de inscripci\u00f3n de bienes muebles, sin constituirse ning\u00fan tipo de garant\u00eda-,<\/span> no es posible el devengo del impuesto, no cabiendo una lectura exclusivamente simplista o literal, sino teleol\u00f3gica<\/strong>, del Texto Refundido de la Ley del ITP y AJD,<\/p>\n C.- DE LA IMPOSIBILIDAD DE LA APLICACI\u00d3N ANAL\u00d3GICA O INTERPRETACI\u00d3N EXTENSIVA<\/strong><\/p>\n A la vista de lo anterior, incurrir en la aplicaci\u00f3n anal\u00f3gica de una norma o realizar una interpretaci\u00f3n extensiva de la misma (operaciones hermen\u00e9uticas prohibidas, en el \u00e1mbito fiscal, por la Ley General Tributaria<\/strong> -STS 4 de diciembre de 1997-, en su art\u00edculo 14 de la Ley 58\/2003, General Tributaria) al intentar equiparar el Registro de Variedades Comerciales con cualquiera de los otros Registros mencionados atentar\u00eda contra la seguridad jur\u00eddica m\u00e1s b\u00e1sica de todo Estado de Derecho.<\/p>\n Con palabras del Tribunal Supremo<\/strong> (Sala 3\u00aa) en sentencia de 24 de abril de 2014:<\/p>\n \u00a0\u00ab[\u2026] no procede acudir a la interpretaci\u00f3n de las normas tributarias con criterios preconcebidos, sino procurando que siempre se cumpla la finalidad que la norma persigue [\u2026] El hecho de que, en las previsiones de los acreditados, el contrato de cr\u00e9dito cumpla la misma funci\u00f3n econ\u00f3mica que el de pr\u00e9stamo no altera su naturaleza jur\u00eddica ni su contenido y, por tanto, no es apto para aplicar las previsiones normativas relativas a otra figura contractual<\/span>. Es en este punto donde resulta insoslayable aludir a la prohibici\u00f3n de la analog\u00eda que impone el art. 14 LGT.<\/span>\u00bb<\/strong><\/i><\/p>\n Y m\u00e1s concreto a\u00fan la Resoluci\u00f3n del TEAC del 14 de abril<\/strong> de 2009 sostiene que:<\/p>\n \u00ab[\u2026] La doctrina sentada por el Tribunal Supremo acerca de la sujeci\u00f3n a gravamen de las operaciones escrituradas accesibles al Registro de Hipoteca Mobiliaria y Prenda sin Desplazamiento no ser\u00eda aplicable, dada la interdicci\u00f3n<\/strong> de la analog\u00eda del art\u00edculo 23.3 de la Ley General Tributaria vigente en la \u00e9poca de los hechos, con arreglo a la cual \u00abNo se admitir\u00e1 la analog\u00eda para extender m\u00e1s all\u00e1 de sus t\u00e9rminos estrictos el \u00e1mbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones\u00bb. A partir del 1 de enero de 2003 se incorpora el Registro de Bienes Muebles al art\u00edculo 31.2 del Texto Refundido de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados, y es desde este momento desde el que ser\u00e1 exigible el impuesto de Actos Jur\u00eddicos Documentados, aunque hubiera habido posibilidad de efectuar inscripciones de titularidad desde la entrada en funcionamiento en febrero de 2000 del Registro de Bienes Muebles<\/strong>. Si se exigiese el impuesto antes de esta fecha por considerar incluido el Registro de Bienes Muebles en el literal del art\u00edculo, se producir\u00eda el efecto de la analog\u00eda ya analizado<\/span>.\u00bb<\/i><\/p>\n D.- CONCLUSI\u00d3N<\/strong><\/p>\n En definitiva, la seguridad jur\u00eddica<\/strong> no permite la aplicaci\u00f3n anal\u00f3gica al no existir el supuesto de hecho subsumible al gravamen, m\u00e1xime, en las ramas de trascendencia sancionadora, como es la fiscal, por lo que mientras no se apruebe una norma que abone el terreno y entronque las licencias de variedades vegetales a su inscripci\u00f3n obligatoria en alguno de los registros antes mencionados o en nuevos registros sujetos a tributaci\u00f3n,<\/strong> el AJD<\/strong> seguir\u00e1 siendo una tierra est\u00e9ril en la que arraigar los plantones de esta especie de propiedad industrial.<\/p>\n Pulsar aqu\u00ed para ver el art\u00edculo publicado en www.eleconomista.es<\/a><\/p>\n\n
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